Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesi kanuni temsilcilerin ödevlerini ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesi kanuni temsilcilerin sorumluluğunu, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesi ise limited şirket ortaklarının sorumluluğunu düzenlemiştir. Bu düzenlemelere biraz daha yakından bakalım.

Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesi sermaye şirketlerinin kanuni temsilcilerini vergi ödevlerinin yerine getirilmesinden kusura dayalı olarak sorumlu tutmaktadır. Buradaki kusur, vergilendirmeye dair ödevlerin ihmal edilmesidir.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesinde ise, kanuni temsilcilerin sorumluluğu kusursuz sorumluluk esasına dayanmakta olup, kamu alacağının borçlu şirketten tahsil edilememesinde kanuni temsilcilerin kusuru bulunmasa dahi sorumlu tutulmalarına neden olmaktadır

6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde ise limited şirket ortaklarının amme alacakları ile ilgili sorumlulukları düzenlenmiş ve şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında sorumlu oldukları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibata tabi tutulacakları öngörülmüştür.

Ancak anılan kanunlarda bu düzenlemelerin hangi sıra ile uygulanacağı konusu düzenlenmemiştir. Bir başka deyişle limited şirketten tahsil edilemeyen kamu alacağının tahsili için alacaklı idarenin önce kanuni temsilciye mi gitmesi gerektiği yoksa kanuni temsilciye başvurmadan doğrudan şirket ortakları hakkında takip yapıp yapamayacağı konusu ilgili kanunlarda açık değildir.

Konuyu tartışan Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu E.2013/1 K.2018/1 sayı ve 11.12.2018 tarihinde konuya ilişkin görüşünü “Limited şirket tüzel kişiliğinden tahsil edilemeyen veya edilemeyeceği anlaşılan vergi borcunun takip ve tahsiline ilişkin olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'da, kanuni temsilci ile ortak arasında bir öncelik sıralaması bulunmadığından, limited şirketin vergi borcunun tahsilinde ortağın takibine başlanabilmesi için kanuni temsilcinin takibinin gerekli olmadığı” yönünde oluşturmuştur. (20.6.2019 günlü Resmi Gazete’de yayımlanmıştır)

İçtihatları Birleştirme Kurulu’nun 5 yılda oluşturduğu ve 5,5 ayda gerekçesi yazılan ve Karardan daha tatmin edici karşı oyları bulunan bu Karar, doktrinde de epey tartışma konusu olmuştur. Kararın bütün gerekçesi; “Her biri birer usul yasası olan Vergi Usul Kanunu ile Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'da, vergi borcunun tahsili için önce kanuni temsilciye mi yoksa ortağa mı gidileceği düzenlenmemiş ise de, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesi ile ortakların sorumluluğu hakkında hüküm getirilmesi, kanuni temsilciye gidilmeden de ortağa gidilebilmesini sağlamak amacını taşıdığı gibi kamu alacağını korumaya ve hızlı bir şekilde tahsilini sağlamaya yönelik olduğu sonucuna varılmıştır. Nitekim söz konusu 35. maddede ortak için öngörülen doğrudan doğruya sorumluluğun vergi alacağı için olduğu kabul edilmiştir. Bu açıklamalar karşısında, limited şirketin vergi borçlarının tahsilinde ortağa gidilmeden önce kanuni temsilciye gidilmesi gerektiğinin hukuken kabulü mümkün bulunmamıştır” şeklindedir.

Karara göre, bir limited şirkete ortak olan ve şirketin yönetimi, sevk ve idaresi ve temsili konusunda şirketle hiçbir ilişkisi olmayan, hatta belki şirketin adresini bile bilmeyen bir ortak, şirketi sevk ve idare eden, temsil eden ve vergisel yükümlülükleri yerine getirmeyen kanuni temsilciye nazaran vergi dairesine karşı öncelikli muhatap olabilecektir.  Sırf kamu alacağı hızla tahsil edilebilmesi için öngörülen ve biraz da hazineci yaklaşımı ifade eden bu sonuç bence pek adil değildir. Karar iş hayatının gereklerine de aykırıdır ve ticaret hukuku yönünden limited şirketleri adeta öldürmüştür.

Nitekim karara muhalif kalan üyelerin azınlık oyunda da belirttiği gibi; “Vergilendirme ile ilgili ödevlerini yerine getirirken kusurlu davranan kanuni temsilcinin sorumluluğuna gidilmeden, doğrudan 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesi uyarınca limited şirket ortağının sorumluluğuna gidilmesi durumunda ise, 213 sayılı Kanun'un 10. maddesinin hiç uygulanmaması ihtimali söz konusu olacaktır. Zira böyle bir durumda, limited şirketin malvarlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan vergi borcunun, kanuni temsilciden önce limited şirket ortaklarından sermaye hisseleri oranında takibi yapılarak amme alacağının tahsili gerçekleştirilecektir. Ancak belirtmek gerekir ki, vergilendirme ile ilgili ödevlerini yerine getirmeyen ve limited şirketin vergi borcunun tamamından sorumlu bulunan kanuni temsilci hakkında herhangi bir takip yapılmaksızın, vergilendirme ile ilgili bir ödevi olmayan ve vergi borcunun doğmasında herhangi bir kusuru bulunmayan limited şirket ortağı hakkında amme alacağının takip edilmesinin adalet ve hakkaniyet ilkeleriyle bağdaştığını söylemek mümkün değildir.” “Limited şirketlerde aynı anda hem ortağın, hem de kanuni temsilcinin takip edilmesi durumunda, aynı maddi olaya iki farklı kanunun uygulanması nedeniyle hukuki belirlilik ilkesi ihlal edilmiş olacaktır.”

İçtihatları Birleştirme Kurulu kararı bu yönde olunca, herhalde artık sorunu kanun değişikliği ile çözmek gerekecektir. Zira pek çok şirket kurucusu durumlarına göre limited şirket kurmaları gerekirken, bu düzenlemeler ve içtihat uyarınca anonim şirket kurmakta, bu da gereksiz şekilde anonim şirket artışına yol açmaktadır.

Nitekim ben de şirket kuracaklara, bu konuda danışanlara, ”aman limited şirketten uzak durun” diyorum. Zaten limited şirketlerde pay devirleri de zaman sınırlaması olmaksızın vergiye tabi olan bir şirket türü. Payın (hisse senedi veya ilmühaberin) iktisabından itibaren iki yıl geçtikten sonra devir kazancının vergi dışı olduğu, pay devirleri daha basit usule tâbi olan, pay sahiplerinin kamu borçlarından sorumlu olmadığı anonim şirket dururken, niçin limited şirketin tercih edildiğini, zaten anlamak pek mümkün değildir.

Bu garabetin, haksızlıkların kanun koyucu tarafından dikkate alınması, Gelir Vergisi Kanunu ve Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun’da limited şirket ortaklarına yönelik düzenlemelerin gözden geçirilmesi gerekmektedir.